银行会计学

第1章 导论 本章提要 导论作为《银行会计学》的开篇部分，主要介绍银行会计的基本理论。具体包括：银行会计的定义、银行会计的特点、银行会计反映和监督的对象；银行会计的基本假设；银行会计信息质量要求；银行会计的要素和银行会计的组织管理等内容。通过本章的学习，可以对银行会计的基本理论和银行会计与其他企业会计的区别有一个概括的了解；理解银行会计的基本假设和信息质量要求的原则；掌握银行会计的要素。 1.1 银行会计的含义 1.1.1 银行会计的定义 会计是反映与监督再生产过程资金运动的经济管理活动。它从社会生产实践中产生，并随着生产的发展、生产关系的变革和经营管理水平的提高而不断发展与完善。随着会计工作实践的发展，人们对会计产生与发展的历史，对会计的对象与任务及方法与技术等不断进行深入系统研究，并上升到理论高度加以概括与认识。从而给出了比较科学和权威的定义。例如，美国会计学会将会计定义为：“会计是确认、计量和传送经济信息以使信息的使用者据以作出判断和决策的过程。”而银行会计作为整个会计体系的一个分支，是将会计的基本理论和实践应用于银行业的一项经济应用科学。它是以货币作为计量单位，运用会计的基本原理与方法，对银行的业务和财务活动进行核算、反映、控制与监督的重要信息系统和管理活动。 银行会计是对银行各项业务活动中的资金运动进行连续、系统、全面、综合地反映、监督、管理、分析、检查的能动过程，因此，银行会计的对象就是银行能以货币计量的各项业务活动和资金运动，具体包括存款、贷款、结算、货币发行、现金出纳、票据承兑与贴现、金银收兑、外汇买卖、证券投资、信托、租赁，以及各项业务收支与费用开支等业务活动。而这些货币资金的收支又必须通过会计来进行记录、计算、检查与分析，且财务成果和经营业绩也要依靠会计来进行核算和监督。因此，银行会计就成为银行经营管理的重要信息系统。同时，银行会计又是银行各项业务活动的基础环节，处在银行业务活动的**线。银行会计除具有会计基本职能之外，还具有参与银行经营过程的控制、预测、决策等能动管理活动功能，所以它是银行经营管理工作的重要组成部分。 1.1.2 银行会计的特点 如前所述，银行会计作为会计学的一个分支，与其他企业会计既有相同点又有不同点。银行会计与一般会计相比较其相同点在于，两种会计核算都是经营过程和经营成果的货币反映。银行会计与一般会计相比较的不同点集中体现在，银行会计核算本身既是银行经营活动，又是完成社会经济活动货币收支的必要手段。具体特点如下。 1. 会计信息综合性 会计信息的内容取决于会计核算的内容。一般企业会计核算的内容限于本企业的业务活动和财务收支状况，所提供的会计信息内容仅限于本企业或与本企业有关的局部信息。而银行是联结国民经济的纽带，是社会资金活动的总枢纽，与每个企业或个人都有着密切联系。因而，银行会计核算内容，不仅记录与反映银行自身的业务活动与财务收支状况，而且记录和反映整个国民经济各部门、各单位的业务活动所引起的资金收支与货币结算等信息。因此，银行会计信息既反映各个经济单位的微观经济情况，又反映社会宏观经济情况，发挥着社会总会计、总出纳的职能作用。这就决定了银行会计信息具有综合性的特点。 2. 业务直接完成性 银行这个金融机构，其业务的实现是通过会计核算*终完成的。因为银行是经营货币与信用业务的经济组织，其业务活动直接表现为货币资金的运动，各项业务的完成都要通过会计部门来实现。因此，银行会计核算过程也就是直接办理和完成银行业务以及实现银行职能作用的过程，银行会计处于银行经营活动的**线，具有业务直接完成性的显著特点。 3. 监督范围广泛性 反映与监督是会计的两大基本职能。因为银行是国民经济中资金活动的总枢纽，肩负着社会公共簿记的职能，所以银行会计一方面要对自身的业务活动、计划执行和财务收支等情况进行反映与监督；另一方面，还要对国民经济各部门、各单位的经营活动与资金运动情况进行反映与监督。因此，银行会计的监督范围比一般企业会计反映与监督的范围要广泛得多。 4. 核算方法特殊性 银行会计作为整个会计体系的一个分支，其基本核算方法与其他行业会计没有根本区别。但由于银行的性质、经营内容和职能作用与一般企业不同，在某些具体核算方法上也有一定的特殊性。这主要表现在四个方面。 （1）在会计凭证方面。银行会计采用单式记账凭证，并多以客户提交的原始凭证代替记账凭证。 （2）在账务组织和核算程序设计方面。银行会计具有严密的内部监督机制，如双线核算、双线核对、换人复核、内外对账、当日轧平账务等，以保证账务核算的正确性。 （3）在账务处理方面。银行是经营他人资金的企业，及时处理账务是银行会计核算的重要原则。为了保证银行会计账务处理及时和正确，在每日营业终了时，必须将当天全部账务核对轧平。 （4）在报表编制方面。银行会计不仅要按月、按季、按半年和年编制会计报表，还要按日编制不对外提供的日报表（日计表），以便准确、及时、完整地反映当日的业务及财务收支情况，保证每日账务核对平衡，为主管领导提供所需要的静态及动态资金数据指标。 研究和掌握以上特点，有利于银行会计部门根据这些特点制定科学的会计制度和操作规程，提高会计工作质量和效率，更好地发挥银行会计的职能作用。 1.2 银行会计的基本假设 银行会计的基本假设是会计核算整体结构的基础，是会计计量、记录和报告的前提条件；是对会计核算所处的时间、空间环境所做的合理设定。银行会计的基本假设条件包括：会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设、货币计量假设。 1.2.1 会计主体假设 会计主体是指会计工作为之服务的特定单位或者组织，它规范着会计工作的空间范围。会计主体这一基本假设，为会计人员在日常的会计核算中对各项交易或事项作出正确判断，对会计处理方法和会计处理程序作出正确选择提供了依据。在会计主体假设下，银行的会计核算应当以实际发生的交易或事项为对象，记录和反映银行自身的各项经营活动。具体应当把握以下三点内容。 1. 银行本身的经济活动 只有那些影响银行本身经济利益的各项交易或事项才能加以确认和计量，那些不影响银行本身经济利益的各项交易或事项则不能加以确认和计量。因此，银行在会计核算工作中，不仅要将本身的经济活动与其他特定会计主体的经济活动区分开来，而且还必须将本身的经济活动与银行所有者的经济活动区分开来。 2. 会计主体不同于法律主体 一般来说，法律主体必然是一个会计主体，而会计主体不一定是法律主体。法律主体只要求有能力拥有资源、承担义务，而会计主体可以根据管理需要人为地划分。例如，按照《中华人民共和国商业银行法》的规定，银行分支机构不具有法人资格。但在实际工作中，为加强对分支机构的管理，各银行都采用了划小核算单位的做法，将其分支机构作为会计主体处理。 3. 正确把握会计处理立场 银行作为一个会计主体，应该站在本位立场反映和核算各会计要素的增减变化情况；同时，它作为一个中介机构，应该站在同客户相反的角度为客户记账。例如，在发放贷款时，一方面贷款资产增加，另一方面债务(企业或单位存款)增加；发放贷款按期收息时，一方面形成一笔利息收入，另一方面增加一笔资产(应收利息或现金)或减少一笔负债(企业或单位存款)。 1.2.2 持续经营假设 持续经营是指会计主体的经营活动在可以预见的将来将延续下去。《企业会计准则——基本准则》**章第六条规定：“企业会计确认、计量和报告应当以持续经营为前提。”根据这一假设前提，银行所拥有的资产将在正常的经营过程中被耗用、出售或转换，而它所承担的债务将在正常的经营过程中得到补偿。 也正是在持续经营前提的基础之上，银行所采用的会计原则、会计方法和会计程序才得以保持稳定，并按正常的基础反映银行的财务状况、经营成果、现金流量，为决策者提供有用的信息。由此可见，持续经营假设是划分会计期间，确定银行成本费用和经营成果，处理债权债务等一系列问题的理论依据。 值得注意的是，持续经营前提并不意味着银行将永远存在下去，也不意味着银行的资产永远不能以清算价值计量。如果有种种迹象表明银行将不能继续经营下去时，则所有以这一前提为基础的资产、负债与收益的确认，以及计量标准、会计处理程序和会计方法将不宜再用，而要采用其他合乎情理的标准、方法和程序来反映其真实的财务状况、经营成果和现金流量，并在财务会计报告中进行相应披露，如以清算价值反映银行资产的价值。 1.2.3 会计分期假设 会计分期是指将一个企业持续经营的生产经营活动人为划分成连续、相等的期间，据以结算盈亏，以便于及时向各方面提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的信息。我国以日历年度作为企业的会计年度，即公历1月1日起至12月31日止。在年度内再划分若干较短的期间，如季度、月份等。例如，《企业会计准则——基本准则》**章第七条规定：“企业应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务报告。会计期间分为年度和中期。中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间。”在实际中银行的会计期间分为年度、半年度、季度和月度。年度、半年度、季度和月度均按公历起讫日期确定。半年度、季度和月度均称为会计中期。 会计分期和持续经营假设前提奠定了营业收入确认、收入和费用配比、划分收益性支出和资本性支出等会计原则的理论基础。 1.2.4 货币计量假设 货币计量是指会计主体在会计核算过程中采用货币作为计量单位，计量、记录和报告会计主体的生产经营活动。在货币计量假设前提下，银行的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的银行，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。在国外设立的中国银行机构向国内报送的财务会计报告，应当折算为人民币。货币计量前提主要包括三个方面的内容。 1. 只有货币计量单位才能充当会计核算的主要计量单位 虽然会计核算可采用多种计量单位，如实物计量单位、劳动时间单位、物理单位、货币计量单位等，但在会计核算中，只有货币计量单位能全面、连续、系统地反映银行的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等，它是反映各种经济业务的统一标准。因此，会计日常核算和报表所表述的内容，只限于货币这一基本的会计计量单位，其他计量单位都是辅助性质的。 2. 币种的**性标准 在多种货币存在的条件下，或某些业务是用外币结算时，就需要确定某一种货币作为记账本位币。当编制分录和登记账簿时，就需要采用某种汇率折算为记账本位币单位登记入账。所谓记账本位币就是指会计核算中所采用的基本货币单位。记账本位币一经确定，银行的现金流量、盈利能力以及其资本保值程度，都将以这一货币作为计量尺度，从而出现汇兑损益的概念。我国银行的会计核算以人民币为记账本位币。 3. 币值的稳定性标准 货币价值稳定的假定，是世界各国的惯例，即在市价经常变动的情况下，正常的会计程序和基本的账表体系中不考虑币值变动因素。正是由于在会计核算中有了这样一个前提的界定，资产计价才可以采用历史成本核算。 综上所述，会计核算基本假设条件的意义在于：限定了会计工作的空间范围，按每个会计主体进行核算；限定了会计工作的时间范围，对持续经营的经营活动进行分期核算；限定了会计工作的内容，只对可以用货币计量的业务进行核算。因此，会计核算基本假设条件奠定了银行会计的理论基础和实务结构。 1.3 银行会计信息质量要求 会计作为一项经济管理活动，其目标就是向信息使用者提供对决策有用的信息以及反映经营者受托责任完成情况。为了保证银行各信息使用者的利益，依据《企业会计准则——基本准则》，对银行会计信息质量提出以下要